Дәрістер

15.1 Қолданудың аясы. Анықтама. Тану және бағалау

Ауылшаруашылық қызметі – ұйым биологиялық түрлендіруді жəне сатуға арналған немесе ауылшаруашылық өнімге немесе қосымша биологиялық активтерге ауыстыруға арналған биологиялық активтердің өнімдерін жинауды басқару болып табылады.

Ауылшаруашылық өнімі – ұйымның биологиялық активтерінен жиналған өнім. Биологиялық актив – өмір сүретін жануар немесе өсімдік жатады.

Биотүрлендіру – нəтижесінде биологиялық активте сапалық немесе сандық өзгерістер болатын өнімді өсіру, азғындау, өндіру жəне ұдайы өсіру процесінен тұрады.

Сатуға жұмсалған шығындар дегеніміз – қаржыландыруға жұмсалатын шығындарды жəне табыстық салықты қоспағанда, активтің ақшаға айналдырылуынан тікелей туындайтын қосымша өсім шығындары.

Биологиялық активтер тобы – ұқсас жануарларды немесе өсімдіктерді біріктіру.

Ауылшаруашылық өнімін жинау –  өнімді биологиялық активтен бөлу немесе биологиялық активтің тіршілігін тоқтату.

Ауылшаруашылығы ХҚЕС (IAS) 41 келесі объектілерге қатысты  (егер де олар ауылшаруашылық қызметімен байланысты болса) қолданылады:

- биологиялық активтерге;

- жиналып жатқан кездегі ауылшаруашылық өнімге;

-мемлекеттік субсидияларды есепке алу үрдісінде.

Биологиялық активтердің есебі.

Биологиялық активтерге мал мен өсімдіктер жатады. 

Биотүрлендіру нәтижесінде мал немесе өсімдіктердің туу немесе өсуінен немесе азаюынан өзгерістері пайда болады (мал немесе өсімдіктердің  санының өсуі немесе олардың сапалық сипаттамалардың жақсаруы немесе нашарлауы) немесе  ұдайы өсу (қосымша жануарлар мен өсімдіктер өсіру) процесінде активтердің өзгеруі жəне латекс, шай жапырағы, жүн жəне сүт сияқты ауылшаруашылық өнімдерін өндіру.

15.2 Тану және бағалау. Пайдалар мен залалдар

Ұйым биологиялық активті немесе ауылшаруашылық өнімін келесі жағдайда ғана тануы тиіс:

- ұйым активті өткен оқиғалардың нəтижесінде бақылайды;

- ұйымның осы активтен болашақ экономикалық пайдалар алу мүмкіндігі бар;

- активтің  əділ  құнын  немесе  нақты  құнын  жеткілікті  анықтық деңгейінде бағалауға болады.

Бастапқы тану сәтінде және әр есепті кезеңінің соңында биологиялық актив сату шығындарын шегергендегі әділ құнымен бағалануы тиіс (бірақ, әділ құның сенімді бағалау мүмкіндігі болмаған жағдай ескерілмейді).

Ауылшаруашылық қызметінде бақылаудың бар екендігіне, атап айтқанда, ірі қара малға заңды меншік құқығы, сатып алған, туған немесе аластаған кезде ен салу немесе басқаша таңбалау дəлел бола алады. Болашақ экономикалық пайда, əдетте, негізгі табиғи өлшемдер шамасына қарай бағаланады.

Ұйымның биологиялық активтерінен шыққан ауылшаруашылық өнімін, сату шығындарды шегере отырып, астық жинау кезінде белгіленген əділ құн бойынша бағалануы қажет.  Биологиялық активтерді əділ құн бойынша бастапқы тану кезінде сату шығындары шегеріліп, сондай-ақ биологиялық активтің əділ құнын өзгертуден, есептік өткізу шығындары шегеріліп туындайтын, басқа да пайда мен залалды олар орын алған кезең ішінде таза пайданы немесе шығынды анықтаған кезде ескеру қажет.

Биологиялық активті бастапқы тану кезіндегі шығын биологиялық активтің əділ құнын белгілеген кезде сатуға жұмсалатын шығындар шегерілетініне байланысты пайда болуы мүмкін. Биологиялық активті бастапқы тану кезіндегі пайда, атап айтқанда, бұзау туған кезде пайда болуы мүмкін.

Ауылшаруашылық өнімін, сатуға жұмсалатын шығындарын шегеріп, əділ құн бойынша бастапқы тану кезінде пайда болатын басқа да кірістер немесе шығыстарды олар орын алған кезең ішінде таза пайда мен шығынды анықтаған кезде ескеру керек.

Өнім жиналғаннан кейін ауылшаруашылық өнімін бастапқы таныған кезде басқа да кірістер мен шығыстар пайда болуы мүмкін.

Егер де биологиялық активті  бастапқы тану кезінде әділ құның сенімді бағалау мүмкіндігі болмаса, онда биологиялық актив  жинақталған амортизация мен құнсызданудан жинақталған залалды шегере отырып, өзіндік құнымен бағалануы тиіс.  Сонымен, бұл биологиялық активті әділ құнымен сенімді бағалаудың мүмкіндігі пайда болғанынан ұйым сату шығындарын шегере отырып, әділ құнымен бағалау тиіс.

Биологиялық активтерді сатып алулар келесі корреспонденция шоттарымен көрсетіледі: Дебет 2510 «Өсімдіктер»,   2520  «Жануарлар» және кредитте 3310 «Берушілер мен мердігерлерге берілетін қысқа мерзімді берешек».

Биологиялық актив немесе ауылшаруашылық  өнім сату шығындарын шегере отырып, әділ құнымен бастапқы бағалау нәтижесінде болатын қаржылық нәтиже табыстар немесе шығындар құрамына қосылады. Бастапқы тану кезіңдегі шығындар сату шығындарын шегергенімен байланысты, ал табыстар мысалы, бұзаудың туу сәтінде пайда болуы мүмкін.

Өзіндік шаруашылықта туылған жас мал туу күнінде арнайы актісі негізінде есепке алынады. Бұл акт қызмет ететін комиссия толтырады және туылған мал бойынша жазба жазады: Дебет 2520  «Жануарлар» шотының субшотына, Кредит 6280 «Өзге кірістер».

Биологиялық активтер жеке топтары ретінде шығарылуымен есепке алынады:

- толық өсіп жеткен екпелерден жас екпелердің барлық түрлері жеке есепке алынады;

- продуктивті жас мал түрлері мен жасына байланысты бөлініп есепке алынады;

- өсіп жеткен мал түрлері бойынша есепке алынады.

Әділ құнымен есепке алынатын биологиялық активтер  бастапқы мен әрбір есепті кезең күніне 

қосымша жұмсалатын сату шығындарын шегеріп отырып, әділ құнымен өлшенеді (бірақ, әділ

 құның сенімді бағалау мүмкіндігі болмаған жағдай ескерілмейді).

Биологиялық өнімнен алынған ауыл шаруашылық өнім мемлекеттік ұйыммен берілген акт 

негізінде сату шығындарын шегеріп отырып, әділ құнымен өлшенеді.

Белсеңді қызмет етуші нарықтың болу жағдайында осы нарықта қолданылатын биологиялық 

активтерді немесе ауыл шаруашылық  өнімді негізгі сипаттамалары, жасына, сапасына топтау 

негізінде анықтауға болады.

Активтерді қаржыландырумен, өнімді жинаудан кейінгі активтерді қалпына келтіруімен 

байланысты ақша қаражаттарының қозғалысы есепке алынбайды (мысалы, ағашты отырғызу 

шығындары).

Өнімді жинау уақытындағы ауыл шаруашылық өнімнің әділ құны  елеулі сенімділік дәрежесімен

 анықталады.

Сатуға қосымша жұмсалған шығындар комиссиялық шығындарды, салықтарды, алымдарды 

мен баждарды қосады. 

Сатуға қосымша жұмсалған шығындарға нарыққа жеткізуімен байланысты көліктік және басқа

 шығындары жатпайды.

Нарықтық бағалардың болмау немесе басқа құндық көрсеткіштердің болмауы жағдайында биологиялық актив  жинақталған амортизация мен құнсызданудан жинақталған залалды шегере отырып, өзіндік құнмен бағалау қажет (нақты шығындар бойынша есепке алу моделі).

Биологиялық активтің әділ құнын елеулі сенімділікпен анықтау мүмкіндігі болған жағдайында  өткізу шығындарын шегерумен әжід құнымен бағалауға көшу қажет.

Жеке жағдайларда  активтің өзіндік құны оның әділ құнына тең болуы мүмкін, оларды атап өтейік:

-биотүрлендіру бастапқы шығындар уақытынан басталмағанда (есепті күнінің алдыңда отырғызылған жеміс-жидек екпелер);

- биотүрлендіруден  бағаға елеулі әсері күтілмеген жағдайда (мысалы, қарағайдың бастапқы өсу кезеңде өңдірістік цикл 30 құрайды).

Егер де биологиялық актив сату шығындарын шегере отырып, әділ құнымен бағаланса, онда ол шығу мезетіне дейін есепке алынуы тиіс.Әділ құнымен бағалаудан өзіндік құн бойынша әділ құнына көшуге рұқсат етілмейді, бірақ та, нарықтағы бағалардың төмендеу жағдайында әділ құнынан бас тарту мүмкіндігі бар.

Биологиялық активтер жермен тығыз байланыста болады (мысалы, орман шаруашылығындағы ағаштар), бірақ, жерден жеке көрсетіледі.

Биологиялық активтерден алынған ауыл шаруашылық  өнім  «Қорлар» шотының дебетінде мен 6280 «Өзге кірістер» кредитінде кірістеледі.

Есепті кезеңдегі пайдалар мен залалдар есептілігінде әділ құнындағы өзгерістер келесі корреспонденцияларымен танылады:

7460 «Биологиялық активтердің әділ құнының өзгеруінен болатын шығыстар» шотының дебеті мен 2510 «Өсімдіктер»,   2520  «Жануарлар» шоттарының кредиті

2510 «Өсімдіктер»,   2520  «Жануарлар» шоттарының дебеті мен  6270 «Биологиялық активтердің әділ құнының өзгеруінен түскен  кірістер» кредиті.

Биологиялық активтерді нақты шығындарымен (өзіндік құнымен) есепке алғанда биологиялық активті танылған уақытынан жинақталған амортизацияны мен  құнсызданудан жинақталған залалды шегерумен өзіндік құнымен есептеледі.

Биологиялық активтердің амортизациясы ай сайын амортизацияның айлық нормаларды қолданумен есептеледі, бұл нормалар толық тозуға дейінгі негізде жылдық нормалардың есебінен анықталады. Биологиялық активтердің жою құны нөлге тең. Биологиялық активтердің есептелуі  сатып алу айынан кейінгі айының 1 күнінен басталады және биологиялық активтің есептен шығарылған  айынан кейінгі айының 1 күнінен тоқтатылады.

Биологиялық активтердің амортизациясы келесі жазбасымен есептеледі: «Биологиялық активтердің амортизациясы бойынша шығындар» шотының дебеті мен «Биологиялық активтердің жинақталған амортизациясы» субшотының кредиті.

Биологиялық активтерді сату мен аударудың есебі негізгі құралдармен операцияларына сәйкес жасалады.

15.3                   Мемлекеттік субсидиялары

Сатуға жұмсалатын шығындары шегеріліп, əділ құн бойынша бағаланатын биологиялық активтерге жатқызылған, талаптармен шектелмеген мемлекеттік субсидияны, мемлекеттік субсидия алынуы тиісті субсидиялардың қатарына көшкен кезде ғана пайда немесе залал бойынша тану керек.

Егер сатуға жұмсалатын шығындары шегеріліп, əділ құн бойынша бағаланатын биологиялық активтерге жатқызылған мемлекеттік субсидия белгілі бір талаптармен берілетін болса, оның ішінде субсидия талаптарына сəйкес ұйым ауылшаруашылық қызметінің сол немесе өзге түрімен айналысуы тиіс болмаса, ұйым мемлекеттік субсидия беру талаптары орындалғаннан кейін ғана мемлекеттік субсидияны пайда немесе залал бойынша тануы керек.

Мемлекеттік субсидиялар əртүрлі шарттармен беріледі. Мысалы, субсидия талаптарына сəйкес ұйым бес жыл бойы белгілі бір жер телімінде ауылшаруашылығымен айналысуға міндетті, бұл жағдайда мемлекеттік субсидия, егер ұйым ауылшаруашылығымен бес жылдан аз уақыт айналысатын болса, толық көлемінде қайтарылуы тиіс. Бұл жағдайда мемлекеттік субсидия бес жыл өткеннен кейін ғана пайда немесе залал бойынша танылады. Алайда, егер мемлекеттік субсидияның талаптарына сəйкес белгілі бір уақыт өткеннен кейін оның қаржыларының бір бөлігі ұйымның меншігіне көшсе, мемлекеттік субсидия уақыт өте келе тепе-тең сомада пайда немесе залал бойынша деп танылады.

Егер жинақталған амортизация мен құнсызданудан болған жинақталған шығындар шегеріліп, өзіндік құн бойынша өлшенетін биологиялық активке мемлекеттік субсидиялардың қатысы болса (30-тармақты қараңыз), 20 Мемлекеттік субсидияларды есепке алу жəне мемлекеттік көмек туралы ақпаратты ашып көрсету ХҚЕСХҚЕС (IAS) қолданылады.

Егер мемлекеттік субсидия есептік өткізу шығындары шегеріліп, əділ құн бойынша бағаланатын биологиялық активке жатқызылған немесе мемлекеттік субсидияның талаптарына сəйкес ұйым ауылшаруашылық қызметінің сол немесе басқа түрімен айналысуы тиіс болмайтын реттерде, 20 ХҚЕСХҚЕС (IAS) талаптарынан өзгеше болады. 20 ХҚЕСХҚЕС (IAS) жинақталған амортизация мен құнсызданудан болған жинақталған шығындар шегеріліп, өзіндік құн бойынша өлшенетін биологиялық активке жататын мемлекеттік субсидияға ғана қолданылады.

15.4 Ақпаратты ашып көрсету

Ұйым ағымдағы кезеңдегі биологиялық активтер мен ауылшаруашылық өнімін бастапқы тану кезінде, сондай-ақ есептік өткізу құны шегеріліп, биологиялық активтердің əділ құнындағы өзгерістен пайда болатын пайдалардың немесе шығындардың жалпы сомасын ашып көрсетуі тиіс.

Ұйым биологиялық активтердің əрбір тобының сипаттамасын беруі тиіс.

Тұтынылатын жəне жеміс беретін биологиялық активтерді, сондай-ақ піскен жəне піспеген биологиялық активтерді шектей отырып, биологиялық активтердің əрбір тобы туралы сандық ақпарат ұсыну мақұлданады. Мысалы, ұйым алдымен тұтынылатын жəне жеміс беретін биологиялық активтер шегінде қаржылық жағдай туралы есептік құнды ашып көрсете алады. Одан кейін қаржылық жағдай туралы есептік құн піскен жəне піспеген активтердің арасында бөлінеді. Бұл бөлініс ақшалай қаражаттардың болашақ ағымын уақытқа қарай бөлуді бағалау кезінде пайдалы болуы мүмкін ақпаратты ұсынады. Ұйым пайдаланылып отырған жүйенің негізінде жатқан принциптерді ашып көрсетуі тиіс. Тұтынылатын биологиялық активтер – бұл ауылшаруашылық өнімі түрінде жиналатын немесе биологиялық активтер түрінде сатылатын активтер. Сату үшін етке арналған ірі қара мал, балық өсіру шаруашылығындағы балық, жүгері жəне бидай сияқты астық дақылдары, сондай-ақ сүрек дайындау мақсатымен өсірілетін ағаштар тұтынылатын биологиялық активтердің мысалы болып табылады. Жеміс беретін биологиялық активтер – тұтынылатын емес басқа да биологиялық активтердің барлығы; мысалы, сүтке арналған ірі қара мал, жүзімдіктер, жеміс-жидек ағаштары, сондай-ақ ағашты кеспей отын əзірлеуге арналған биологиялық активтер. Жеміс беретін биологиялық активтер – бұл ауылшаруашылық өнімі емес, өзінен өзі қалпына келтірілетін объектілер болып табылады.

Биологиялық активтерді піскен жəне піспеген активтерге бөлуге болады. Піскен биологиялық активтер – бұл не өнімді жинауға мүмкіндік беретін шамаға жеткен (тұтынылатын биологиялық активтер), не өнім жинауды ұдайы негізді қамтамасыз ете алатын (жеміс беретін биологиялық активтер) активтер болып келеді.

Ұйым, егер соңғысы қаржы есептілігімен бірге жарияланған құжаттарда ашып көрсетілмесе, мынадай ақпараттың сипаттамасын беруі керек:

- биологиялық активтердің əрбір тобы бойынша өз қызметінің сипатын;

- мыналарға қатысты табиғи түрдегі қаржылық емес шамаларды немесе есептік көрсеткіштерді ашуы тиіс:  кезең соңында ұйымның биологиялық активтерінің əрбір тобын және         кезеңнің ішінде ауылшаруашылық өнімін өндіру көлемін.

Ұйым кезеңнің басында жəне аяғында биологиялық активтерді, қаржылық жағдай туралы есептік құнындағы өзгерістердің салыстырмалы тексеруін ұсынуы керек. Салыстырмалы тексеру кезінде мыналарды ескеру қажет:

- есептік өткізу шығындары шегерілген əділ құнды өзгертуден болған басқа да пайда немесе залалды;

- активтер сатып алуға байланысты құнның өсуі;

- сатуға жəне 5 ХҚЕС-қа (IFRS) сəйкес сатуға арналған ретінде жіктелген (немесе сатуға арналған ретінде жіктелген, шығатын топқа енгізілген) биологиялық активтерге жататын кемулер;

- өнімді жинауға байланысты құнның кемуі;

- бизнесті біріктіру нəтижесінде құнның өсуі;

- қаржылық есептілігін берудің басқа валютасына ауыстырған кезде жəне шетелдік қызметті есеп беруші ұйымның ұсыну валютасына ауыстыру кезінде туындайтын таза бағамдық айырмалар; жəне

- басқа да өзгерістерді.

Биологиялық активтің сатуға жұмсалатын шығындары шегерілген əділ құны табиғи қасиеттерінің де, нарықтағы бағалардың да өзгеруіне байланысты ауытқып отыруы мүмкін. Табиғи қасиеттердің өзгеруі туралы ақпаратты бағалардың өзгеруі туралы ақпараттан бөлек ашып көрсету ағымдағы кезең ішіндегі қызметтің нəтижелерін жəне болашаққа, əсіресе өндірістік кезең бір жылдан асатын кездегі болжамдарды бағалауға мүмкіндік береді. Ондай жағдайларда ұйымға табиғи қасиеттердің өзгеруіне байланысты жəне бағалардың өзгеруіне байланысты таза пайданы немесе шығынды анықтау кезінде ескерілетін əділ құндағы өзгерістер сомасын, есептік өткізу шығындарын шегеріп, - активтер топтарының шегінде немесе өзге тəсілмен ашып көрсету ұсынылады. Бұл ақпарат, əдетте, өндірістік кезең бір жылдан аз болған кезде онша пайдалы емес (мысалы, тауық немесе астық дақылдарын өсірген кезде).

Биотүрлендіру нəтижесінде табиғи қасиеттерде бірқатар өзгерістер болады – бұл өнімнің өсуі, азғындауы, өндірілуі жəне ұдайы өсуі – олардың əрқайсысын бақылауға жəне бағалауға болады. Табиғи өсу өзгерістерінің əрқайсысы болашақ экономикалық пайдалармен тікелей байланысты. Ауылшаруашылық өнімін жинауға байланысты туындайтын биологиялық активтің əділ құнының өзгеруі де табиғи қасиеттердің өзгеруін білдіреді.

Ауылшаруашылық қызметі қолайсыз ауа райы, ауру жəне басқа да табиғи құбылыстар тəуекелдігіне жиі байланысты болады. Егер өзінің ауқымына, сипатына немесе ықпалына қарай ұйым қызметінің кезең ішіндегі нəтижелерін түсіну үшін елеулі болып табылатын оқиға орын алса, онда 1 Қаржы есептілігін ұсыну (IAS) ХҚЕСХҚЕС-ына сəйкес кірістер мен шығыстардың тиісті баптарының сипаты мен шамасы ашып көрсетілуі тиіс. Ондай оқиғалардың мысалдары – қауіпті аурудың шығуы, су тасқыны, қатты құрғақшылық немесе аяз, сондай-ақ жəндіктердің қаптап кетуі.