Лекции

10.1 Преимущества финансовой отчетности, скорректированной с учетом изменения  покупательной способности денег

Функциональная валюта представляет собой валюту, используемую в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность. Определение функциональной валюты необходимо для составления финансовой отчетности организаций. Производится пересчет статей в иностранной валюте в функциональную валюту и результаты пересчета (курсовые разницы) отражаются в финансовой от­четности.

Для определения функциональной валюты применяются показатели:

- основные – валюта реализации (валюта цены реализации и валюта оплаты); валюта, выражающая затраты на материалы, оплату труда и т.п. (валюта, в которой установлены и происходят платежи);

- дополнительные – валюта финансовых потоков (валюта, по которой компания получает кредиты или поступления от выпуска акций); валюта, в которой сохраняются поступления от операционной деятельности.

Учет операций, связанных с иностранной валютой организуется в соответствии с  МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют». 

Иностранная валюта - валюта, отличная от функциональной валюты организации. К валютным статьям баланса относятся:

- валютные средства в кассе, на депозитных и ссудных счетах в банке, в т.ч. аккредитивы;

- денежные документы в иностранной валюте;

- краткосрочные и долгосрочные ценные бумаги в иностранной валюте;

- дебиторская   и   кредиторская   задолженности,   кредиты   и   займы в иностранной валюте.

Операции в иностранной валюте отражаются по курсу обмена на дату операции. В международной практике используется средний курс за неделю или месяц для всех операций в иностранной валюте, совершающихся в течение этого отчетного периода. Если курс обмена валюты значительно колеблется,  то средний курс неприемлем.

При смене функциональной валюты производится пересчет всех статей в новую функциональную валюту по курсу на дату смены валюты. В результате пересчета суммы неденежных статей отражаются в учете по исторической стоимости. Возникшие при пересчете финансовой отчетности о зарубежной деятельности курсовые разницы, ранее признанные в капитале, в соответствии с МСФО (IAS) 21 не признаются в прибыли или убытке до выбытия данной деятельности.

Если функциональной валютой  является валюта, используемая в условиях гиперинфляции, то финансовая отчетность пересчитывается в соответствии с МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике».

Расчет результатов деятельности и финансового состояния организации (МСФО (IAS) 21):

Денежными статьями являются  имеющиеся единицы валюты, активы и обязательства к получению или выплате в фиксированных или определимых суммах единиц валюты. Денежные (монетарные статьи) средства включают остатки на текущих счетах в финансовых учреждениях. 

         Изменения курсовых разниц валют на каждую отчетную дату отражаются:

Изменения балансовой стоимости денежных статей на дату составления баланса, вызванные курсовыми колебаниями признаются как прибыль или убыток от курсовых разниц  в том периоде, в котором они произошли.

10.2 Разделение статей бухгалтерского баланса на денежные и неденежные. Пересчет неденежных статей. Расчет денежных доходов и убытков. Пересчет сравнительных показателей

Курсовые колебания, в результате которых возникает различие между рассчитанной и балансовой стоимостью денежной статьи, в период совершения расчета увеличивают доход или расход. Курсовые колебания могут возникнуть в результате девальвации или обесценивания валюты. Они влияют на обязательства, по которым не было возможности произвести своевременную оплату (недавнее приобретение актива в иностранной валюте). Подобные обязательства могли возникнуть, например, при недавнем приобретении актива, счет за который выписан в иностранной валюте.

Параллельно с записями в валюте отчетности, операции в иностранной валюте могут отражаться также в валюте расчетов (платежей) по ее номиналу. Для этого можно использовать различные приемы: запись данных дробью или вторые комплекты учетных регистров.

Возникшая курсовая разница отражается по усмотрению хозяйствующего субъекта следующими методами:       

Допускается списание положительной и отрицательной курсовых разниц, числящихся на счетах отсроченных доходов или расходов по средней величине курсовой разницы. Метод отнесения курсовой разницы должен быть отражён в учётной политике.

Примеры отражения курсовых разниц

1. покупка товара:

03.12.2006г. оприходован товар на $20 000 по курсу НБ на дату заполнения ТД - 120 тенге за $1, т.е. 20 000 х 120 = 2 400 тыс. тенге.

Дебет Запасы      2 400 000

         Кредит Счет к оплате                                                 2 400 000

2. продажа товара:

18.12.2006г. отгружен товар на $2 000. По курсу НБ на день отгрузки 120 тенге за $1, т.е. 2 000 х120 = 240 000 тенге:

Дебет Счета к получению     240 000

         Кредит Доходы от реализации товаров 240 000

Примеры отражения курсовых разниц методом прямого отнесения

3. переоценка валютного счета:

31.01.2007г. на валютном счете имелось $1 500. Курс НБ 122 тенге за $1, в течение января не было проведено операций по валютному счету 02.02.07 курс составил 123 тенге. 1 500 х (123-122)= 1 500 тенге.

Дебет Валютный счет  1 500

        Кредит Доходы от валютных курсовых разниц        1 500

4. подотчетная сумма:

12.02.2007г. выдано на командировку $300 по курсу 123 тенге, т.е. 300x123=36 900 тенге

         Дебет Авансы, выданные на служебные командировки       36 900

        Кредит Денежные средства в иностранной валюте                   36 900

20.02.2007г. утвержден авансовый отчет на сумму $280 по курсу 123 тенге и $20 возвращены в кассу:

Дебет Расходы периода (280*123)         34 440

Дебет Денежные средства в иностранной валюте       2 460

        Кредит Авансы, выданные на командировки (300*123)         36 900

        Кредит Доходы от валютных курсовых разниц                             0

Курсовая разница при формировании уставного капитала предприятия, возникающая между курсами на дату регистрации учредительных документов и на дату фактического взноса средств в уставной капитал, отражается в бухгалтерском учёте на счёте «Курсовая разница при формировании уставного капитала» как «Добавленный капитал».

5. формирование уставного капитала:

05.12.2007г. зарегистрирован уставный капитал организации в сумме $150 000, курс 121 тенге за 1$:

Дебет Задолженность учредителей по вкладам в капитал 18 150 000

         Кредит Паи и вклады           18 150 000

29.12.2007г. фактически вложено $150,000 по курсу 122 тенге:

Дебет Валютный счет               18 300 000

       Кредит Задолженность учредителей по вкладам в капитал 18150000

      Кредит Курсовая разница при формировании

                  уставного капитала                    150 000

Курсовая разница в отечественной практике для владельцев валюты и цен­ных бумаг поставщиков отражается:

- при повышении курса - в кредите счета 6250 «Доход от курсовой разницы»;

- при понижении курса – в дебете счета 7430 «Расходы по курсовой разнице».

Разница между рыночным курсом и курсом покупки (продажи) иностранной валюты на одну и ту же дату не является курсовой разницей и учитывается как прочие доходы и расходы от неосновного вида деятельности. Такие расходы и доходы возникают в результате обмена одной валюты на другую (национальной валюты на валюту другой страны и наоборот) - между рыночным курсом обмена валюты, по которому иностранная валюта учитывается в бухгалтерском учете, и курсом, по которому валюта покупается и продается.

10.3 Признаки прекращения гиперинфляции. Процедуры пересчета неденежных статей отчета о финансовом положении. Пересчет статей отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе

Зарубежной деятельность - организация, являющаяся дочерней, ассоциированной, совместной организацией или филиалом отчитывающейся организации, деятельность которой осуществляется в стране или в валюте, отличной от страны или валюты отчитывающейся организации.

Чистая инвестиция в зарубежную деятельность - величина доли отчитывающейся организации в чистых активах этой деятельности.

Валюта, в которой представляется финансовая отчетность называется валютой  представления, базовой валютой, либо валютой отчетности.

Метод перевода финансовых отчетов зарубежного подразделения в иностранной валюте в национальную валюту отчитывающегося предприятия зависит от его финансирования и функционирования относительно отчитывающейся организации. Отсюда зарубежные подразделения группируются:

1) зарубежные подразделения как неотъемлемая часть деятельности отчитывающегося предприятия;

2) зарубежные предприятия несут расходы, получают доходы, возможно, производят займы, также могут вступить в операции в иностранной валюте, включая операции в отчетной валюте. Влияние курсовой разницы на текущие и будущие движения денег будет небольшим, либо изменение повлияет на чистые инвестиции отчитывающегося предприятия в зарубежное предприятие (чем на отдельные денежные и неденежные статьи, которые имеет зарубежное предприятие).

Финансовые отчеты зарубежного подразделения как неотъемлемой части деятельности отчитывающегося предприятия переводятся на валюту отчитывающегося предприятия. Корректируются результаты экспортно-импортных операций, если такие операций будут продолжаться и далее. Если деньги перечисляются в головное предприятие, то изменения цен учитываются в стране головного предприятия. Если пересчет осуществляется:

- по курсу на дату признания статьи (принцип себестоимости), то сначала суммы в иностранной валюте переводятся в национальную, затем корректируются с учетом изменения покупательной способности национальной валюты;

- по текущему курсу обмена валюты, то активы и обязательства переоцениваются сначала с учетом изменения уровня цен зарубежной страны, затем переводятся на местную валюту.

Отдельные статьи в отчетах зарубежного подразделения переводятся таким образом,  если бы операции проводились бы самим отчитывающимся предприятием. Стоимость и износ основных средств пересчитывается по курсу обмена на дату покупки или, если актив учитывается по справедливой стоимости, то по курсу на дату оценки. Стоимость запасов пересчитывается по курсу на момент приобретения. Стоимость реализации актива переводится по курсу на момент, когда чистая стоимость реализации была определена. 

10.4 Корректировки или переклассификация статей финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО

При переводе финансовых отчетов зарубежного подразделения на валюту отчитывающегося предприятия возникают курсовые разницы в результате:

а) перевода доходных и расходных статей по курсу на дату операций, а активов и обязательств - на конец отчетного периода;

б) перевода чистой инвестиции в зарубежное предприятие на начало периода по курсу, отличному от того, по которому она ранее была включена в отчет;

в) других изменений собственного капитала зарубежного предприятия.

Допустим, Казахстанская компания имеет свое дочернее предприятие в США, классифицирующееся  как зарубежное.  Курсы обмена на различные даты следующие:

Курс на 31 декабря 2006г. 1 дол. США = 120 тенге. Средний курс за 2006г. 121 тенге.  Курс на дату выпуска простых акций 123 тенге.

Средний курс на начало года для нераспределенной прибыли 122 тенге. Финансовые отчеты за 2006г. в долларах США переводятся в тенге следующим образом:

Отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе

Отчет о нераспределенной прибыли

Отчет о финансовом положении

В соответствии с МСФО (IAS) 21 в финансовых отчетах  раскрывают:

а) сумму курсовых разниц, включенную в расчет чистой прибыли или убыток за отчетный период;

б) чистые курсовые разницы как компонент собственного капитала, а также согласованные суммы таких курсовых разниц в начале и в конце отчетного периода;

в) сумму курсовых разниц отчетного периода, которая включается в балансовую стоимость актива.

При изменениях в классификации зарубежного подразделения раскрывается: сущность изменения классификации; причина; влияние изменения на акционерный капитал; влияние на чистую прибыль или убыток за каждый предыдущий период, если бы изменение в классификации произошло в начале самого раннего представленного периода.

10.5 Денежный доход или убыток в отчете о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе

Для составления финансовой отчетности организаций необходимо определение функциональной валюты. Производится пересчет статей в иностранной валюте в функциональную валюту и результаты пересчета (курсовые разницы) отражаются в финансовой от­четности.

При учете операций в иностранной валюте, а также переводе финансовых отчетов зарубежных подразделений, включаемых в финансовые отчеты организации путем консолидирования или методом долевого участия используются положения МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют». 

Операции в иностранной валюте должны отражаться в валюте отчетности путем применения к сумме иностранной валюты обменного курса, который существовал между валютой отчетности и иностранной валютой на дату совершения операции.

На отчетную дату:

-   денежные статьи в иностранной валюте должны отражаться с использова­нием курса на дату завершения отчетного периода;

-   неденежные статьи, которые приводятся по исторической стоимости в иностранной валюте, следует отражать, используя курс обмена валюты на дату операции;

-   неденежные статьи, которые приводятся по реальной рыночной стоимости, установленной в иностранной валюте (справедливой стоимости), следует отражать, используя курсы обмена, которые существовали на момент опре­деления стоимости.

Курсовые разницы, возникающие в результате пересчета денежных статей, следует признавать как доходы и расходы периода, в котором они возникли.

Если валюта отчетности отличается от официальной валюты страны, в кото­рой организация осуществляет деятельность, необходимо указать причины ис­пользования избранной валюты отчетности.

Вопросы для самоконтроля

1. Как отражаются в функциональной валюте операций в иностранной валюте?

2. Раскройте каким методом отражается возникшая курсовая разница?

3. Дайте характеристику денежным средствам?

4. Каков порядок перевода финансовых отчетов зарубежных подразделений на валюту отчитывающегося предприятия?